Pravni i poreski okvir za digitalnu imovinu u Republici Srbiji

Autor: advokat Todorović A. Aleksandra, Advokatska kancelarija „Vuk Poreski Advokati“

Datum: 19. januar 2021. godine

U nastojanju da definiše pojam i značaj digitalne imovine, a prevashodno da pravno reguliše oblast trgovanja tzv. kriptovalutama, Narodna skupština Republike Srbije je 17. decembra 2020. godine donela Zakon o digitalnoj imovini (u daljem tekstu: „Zakon“), sa proklamovanim ciljem da se privrednim subjektima omogući da nesmetano trguju na onlajn platformama i da na taj način ostvaruju profit.

Digitalna imovina je Zakonom definisana kao digitalni zapis vrednosti koji se može digitalno kupovati, prodavati, razmenjivati ili prenositi i koji se može koristiti kao sredstvo razmene ili u svrhu ulaganja, pri čemu digitalna imovina ne uključuje digitalne zapise valuta koje su zakonsko sredstvo plaćanja i drugu finansijsku imovinu koja je uređena drugim zakonima. Ovako široko postavljena definicija obuhvata svu digitalnu imovinu bez obzira na to na kojoj je tehnologiji konkretna digitalna imovina zasnovana.

Zakon definiše dve vrste digitalne imovine, i to virtuelne valute i digitalne tokene. Virtuelna valuta je vrsta digitalne imovine koju nije izdala i za čiju vrednost ne garantuje centralna banka, niti drugi organ javne vlasti, koja nije nužno vezana za zakonsko sredstvo plaćanja i nema pravni status novca ili valute, ali je fizička ili pravna lica prihvataju kao sredstvo razmene i može se kupovati, prodavati, razmenjivati, prenositi i čuvati elektronski. Digitalni token je vrsta digitalne imovine koja označava bilo koje nematerijalno imovinsko pravo, koje u digitalnoj formi predstavlja jedno ili više drugih imovinskih prava, što može uključivati i pravo korisnika digitalnog tokena da mu budu pružene određene usluge.

Postupak izdavanja digitalne imovine zasnovan je na pojmu inicijalne ponude. Kao bitan deo postupka, uveden je institut „belog papira”, koji se objavljuje prilikom izdavanja digitalne imovine i koji sadrži podatke o izdavaocu digitalne imovine, digitalnoj imovini i rizicima povezanim s digitalnom imovinom, sve sa ciljem omogućavanja investitorima da donesu informisanu investicionu odluku. Nakon odobravanja belog papira od strane nadležnog organa, pristupa se inicijalnoj ponudi, odnosno njenom oglašavanju. Iako je odobren beli papir primarno postavljen kao uslov za sprovođenje inicijalne ponude, ostavljena je mogućnost da se oglasi inicijalna ponuda bez odobrenog belog papira uz ispunjenje određenih Zakonom propisanih uslova. Sledeći korak predstavlja uplata digitalne imovine koja se vrši u novčanim sredstvima, u digitalnoj imovini, i/ili u uslugama sticaoca te imovine (npr. prenos izdate digitalne imovine licima koja „rudare“ tu digitalnu imovinu).

Zakon se ne primenjuje na transakcije s digitalnom imovinom ako se te transakcije vrše isključivo u okviru ograničene mreže lica koja prihvataju tu digitalnu imovinu, a kao primer za taj izuzetak je dato korišćenje digitalne imovine za određene proizvode ili usluge, kao oblika lojalnosti ili nagrade, bez mogućnosti njenog prenosa ili prodaje. Takođe, rudarenje digitalne imovine je isključeno iz obuhvata Zakona. Rudarenje je definisano kao sticanje digitalne imovine učestvovanjem u pružanju usluge računarskog potvrđivanja transakcija u informacionim sistemima koji se odnose na određenu digitalnu imovinu, i lica koja se bave rudarenjem nisu posebno regulisana ovim, Zakonom, niti su dužna da pribave bilo kakvu dozvolu. Ipak, kada reše da prodaju stečenu digitalnu imovinu na njih se primenjuje Zakon.

Propisano je opšte pravilo da se na izdavanje digitalne imovine koja ima sve odlike finansijskog instrumenta, kao i na sekundarno trgovanje i pružanje usluga povezanih s takvom digitalnom imovinom, primenjuje Zakon o tržištu kapitala. U ovom pogledu Zakonom se propisuje značajan izuzetak, koji omogućava da se većina finansijskih instrumenata izdaje u obliku digitalne imovine, uz potpuno zaobilaženje propisa koji uređuju tržište kapitala. Uslovi da bi takva emisija bila dozvoljena su da:

digitalna imovina nema odlike akcija;
digitalna imovina nije zamenljiva za akcije;
ukupna vrednost digitalne imovine koju tokom perioda od 12 meseci izdaje jedan izdavalac ne prelazi iznos od 3.000.000 evra u dinarskoj protivvrednosti.

Zakon je stupio na snagu 29. decembra 2020. godine, a primenjuje se po isteku šest (6) meseci od dana stupanja na snagu, odnosno od 30. juna 2021. godine. Lica koja pružaju usluge povezane s digitalnom imovinom dužna su da u navedenom periodu, odnosno do 29. juna 2021. godine, usklade svoje poslovanje i opšte akte sa odredbama Zakona i pratećih podzakonskih akata, te da podnesu nadzornom organu odgovarajući zahtev za dozvolu, i to Narodnoj banci Srbije za usluge u vezi sa kriptovalutama ili Komisiji za hartije od vrednosti za usluge u vezi sa digitalnim tokenim, ili i jednom i drugom telu ukoliko digitalna imovina ima hibridni karakter, iz čega proizlazi da je bavljenje ovim poslovima dozvoljeno i pre početka primene Zakona.

Zakonodavac je takođe izmenama određenih poreskih zakona uključio i digitalnu imovinu u predmet oporezivanja. Naime, prvo je 26. novembra 2020. godine usvojen Zakon o izmenama i dopunama Zakona o porezima na imovinu, kojim je između ostalog predviđeno da sticanje digitalne imovine putem nasledstva ili poklona potpada pod oporezivanje porezom na nasleđe i porezom na poklon. Navedene izmene su stupile na snagu od 1. januara 2021. godine.

Takođe, izmenama Zakona o porezu na dohodak građana (u daljem tekstu: „ZPDG“) i Zakona o porezu na dobit pravnih lica (u daljem tekstu: „ZPDPL“) od 17. decembra 2020. godine, koje se primenjuju od dana stupanja na snagu Zakona (od 29. decembra 2020. godine), poreska obaveza na kapitalni dobitak može da nastane i prenosom digitalne imovine, kako za fizička tako i za pravna lica.

U svrhu utvrđivanja kapitalnog dobitka prema ZPDG za fizička lica, nabavnom vrednošću digitalne imovine, smatra se cena koju obveznik dokumentuje kao stvarno plaćenu. Izuzeci od opšteg pravila, predviđeni su za slučajeve prenosa digitalne imovine koju je obveznik stekao:

učestvovanjem u pružanju usluga rudarenja digitalne imovine, koja je bila predmet oporezivanja porezom na drugi prihod – kada se nabavnom cenom smatra osnovica na koju je plaćen porez na drugi prihod;
od poslodavca ili povezanog lica sa poslodavcem bez naknade ili po povlašćenoj ceni, a po osnovu čega je primanje fizičkog lica bilo oporezovano porezom na zarade – kada se nabavnom cenom smatra zbir iznosa dokumentovane cene po kojoj je obveznik stekao imovinu i osnovice na koju je plaćen porez na zarade.

Navedenim izmenama ZPDG predviđena su i poreska oslobođenja, i to za obveznika koji novčana sredstva ostvarena prodajom digitalne imovine u roku od 90 dana od dana prodaje uloži u osnovni kapital privrednog društva rezidenta Republike Srbije, odnosno u kapital investicionog fonda, a čiji se centar poslovnih i investicionih aktivnosti nalazi na teritoriji Republike Serbia, u kom slučaju se primenjuje poresko oslobođenje u visini od 50% poreza na kapitalni dobitak. Takođe, obvezniku koji u roku od 12 meseci od dana prodaje digitalne imovine, novčana sredstva ostvarena prodajom digitalne imovine uloži za prethodno navedene namene, izvršiće se povraćaj 50% plaćenog poreza na kapitalni dobitak.

Poreska stopa koja se primenjuje na kapitalni dobitak fizičkih lica u skladu sa ZPDG je 15%. Sa druge strane, prihod od kapitalnih dobitaka, uključujući kapitalne dobitke ostvarene prodajom digitalne imovine, se ne uključuje u osnovicu za obračun godišnjeg poreza na dohodak građana.

Što se tiče rešenja predviđenih ZPDPL za određivanje kapitalnih dobitaka pravnih lica, nabavna cena digitalne imovine definisana je kao cena koju obveznik dokumentuje kao stvarno plaćenu, odnosno ukoliko je digitalna imovina stečena tzv. rudarenjem, nabavna cena je vrednost digitalne imovine iskazana u poslovnim knjigama obveznika, u skladu sa MRS, odnosno MSFI, odnosno MSFI za MSP i usvojenim računovodstvenim politikama. Međutim, navedeni računovodstveni propisi ne sadrže jasna pravila u pogledu evidentiranja digitalne imovine u poslovnim knjigama. Kapitalni dobici ostvareni prodajom digitalne imovine ne ulaze u poresku osnovicu za porez na dobit pravnih lica, ukoliko su novčana sredstva od te prodaje uložena u istom poreskom periodu u osnovni kapital rezidentnog obveznika, odnosno investicionog fonda čiji se centar poslovnih i investicionih aktivnosti nalazi na teritoriji Srbije. Poreska stopa za porez na dobit pravnih lica iznosi 15%.

Umesto zaključka, možemo da ukažemo na dva aspekta iz kojih proizlazi neizvesnost u primeni Zakona:

Zakon o deviznom poslovanju sa pratećim propisima ne prepoznaje devizne transakcije u vezi sa digitalnom imovinom (vrstu transakcije, osnov za plaćanje/naplatu, šifru priliva/odliva itd.), što može da predstavlja prepreku za novčane transfere prema/iz inostranstva na ime sticanja/otuđenja digitalne imovine, prevashodno kriptovaluta;
Upitna je kadrovska i tehnička osposobljenost Poreske uprave Republike Srbije da potpuno i pravilno utvrđuje sve činjenice u vezi sa digitalnom imovinom, kako bi u postupcima za utvrđivanje poreskih obaveza donosila zakonite odluke.